Exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS: o que diz a SCI 13/2018?

Por Fabio Rodrigues de Oliveira

Co-Founder da Busca.Legal - 09/11/2018

Em março/2017 tivemos o tão aguardado julgamento do Recurso Extraordinário nº 574.706/PR, onde o Supremo Tribunal Federal (STF) decidiu que “o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”.

Desfavorável à Fazenda Pública, a decisão, com repercussão geral reconhecida, foi muito comemorada, pois influenciaria todos os julgamentos sobre a mesma matéria. Tanto que o principal questionamento à época se referia à possível modulação de seus efeitos, ou seja, sobre o seu alcance em relação aos contribuintes que ainda não haviam discutido judicialmente a matéria.

Com a publicação da decisão em outubro de 2017, no entanto, uma nova questão veio à tona: qual ICMS poderia ser excluído? O destacado na nota fiscal, como esperavam todos os contribuintes? Ou o a recolher, como passou a entender a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) e a Secretaria da Receita Federal (RFB)? E essa questão é de extrema relevância, pois se for apenas o ICMS a recolher, as empresas com saldo credor não teriam nenhuma exclusão a ser feita.

Apesar de entender que o mais coerente seria excluir o ICMS destacado, até para mantermos a mesma regra do IPI, confesso que não vejo nas 227 páginas da decisão a clareza que muitos propagam. Aliás, isso é o que menos vejo, a exemplo do trecho a seguir da ementa da decisão:

1. Inviável a apuração do ICMS tomando-se cada mercadoria ou serviço e a correspondente cadeia, adota-se o sistema de apuração contábil. O montante de ICMS a recolher e apurado mês a mês, considerando-se o total de créditos decorrentes de aquisições e o total de débitos gerados nas saídas de mercadorias ou serviços: analise contábil ou escritural do ICMS.

E essa falta de clareza motivou, inclusive, a PGFN a entrar com Embargos de Declaração, os quais ainda não foram analisados pelo STF. As empresas, por sua vez, muitas vezes sem saber da polêmica, têm partido para operacionalizar a decisão, excluindo, na maior parte dos casos, o ICMS destacado no documento fiscal.

Nesse sentido, vejo oportuna a recente publicação da Solução de Consulta Interna (SCI) COSIT nº 13/2018, pois deixa evidente a polêmica e a posição do fisco. Quanto ao seu mérito, já foram escritos inúmeros artigos, em sua maioria contrários ao entendimento do fisco.

O foco deste artigo, portanto, não será discutir se a SCI está correta ou não, mas apenas expor o entendimento ali contido.

A quem se destina a SCI nº 13/2018?

A primeira questão a ser enfrentada refere-se ao público-alvo da SCI. A consulta, que partiu de dúvidas da Coordenação-Geral de Contencioso Administrativo e Judicial (COJAC) da própria RFB, tem por objetivo orientar os fiscais quando aos procedimentos a serem adotados para cumprimento das decisões transitadas em julgado em relação à exclusão do ICMS.

Este ato, portanto, é de observância obrigatória apenas pelos auditores-fiscais. O contribuinte, haja vista o princípio da legalidade, não está obrigado à sua observância. Podem então simplesmente ignorá-la? Até podem, mas desde que cientes do risco fiscal, pois quando o fiscal for analisar o seu crédito se pautará pelos procedimentos ali contidos.

Outro ponto a se destacar é que a SCI só se aplica às decisões com trânsito em julgado, ou seja, definitivas. Não alcança as liminares ou as decisões que ainda podem ser recorridas e, menos ainda, os casos em que o contribuinte nem começou a discutir a matéria.

É importante destacar que quando temos uma decisão definitiva do STF, com repercussão geral, há manifestação da PGFN e edição de Parecer Normativo por parte da RFB. Com isso, seguindo os trâmites da Lei nº 10.522/2002, a Fazenda deixa de recorrer da matéria em que foi vencida e os fiscais deixam de lavrar auto de infração. Ocorre, no entanto, que no presente caso a decisão foi objeto de Embargos de Declaração pela PGFN, motivo pela qual seus efeitos não são aplicáveis imediatamente a todos os contribuintes, mas apenas àqueles que já tiveram uma decisão transitada em julgado.

Dessa forma, apesar da grande polêmica que tem gerado, a SCI é de alcance bem restrito, pois apenas um percentual baixo de empresas já tem decisão com trânsito em julgado. Além disso, cabe observar que a SCI só se aplica aos casos em que a decisão judicial apenas acompanhou o STF, sem entrar nos detalhes quanto ao ICMS que pode ser excluído. Caso a decisão tenha sido taxativa no sentido de excluir o ICMS destacado, a RFB é obrigada a cumpri-la, não sendo aplicável a SCI nº 13/2018.

Qual ICMS será excluído?

Conforme prevê a ementa da Solução de Consulta Interna:

a) o montante a ser excluído da base de cálculo mensal da contribuição é o valor mensal do ICMS a recolher, conforme o entendimento majoritário firmado no julgamento do Recurso Extraordinário nº 574.706/PR, pelo Supremo Tribunal Federal;

Portanto, mesmo que você discorde desta posição – e há bons argumentos para isso -, a RFB deixou bem claro o seu entendimento: somente o valor mensal do ICMS a recolher é o que pode ser excluído da base de cálculo das contribuições. O valor do ICMS destacado no documento fiscal, consequentemente, não tem nenhuma importância para o cálculo do valor a ser excluído das contribuições.

Em resumo, somente ao final do mês, após a apuração dos débitos e créditos do ICMS, é que o contribuinte terá o valor a ser excluído da base de cálculo. E aqui um dos problemas da SCI, pois no momento de formação do preço de venda de um produto não saberemos quanto haverá de PIS e COFINS, pois a base de cálculo destes tributos será impactada pelo ICMS a ser recolhido, informação que o contribuinte só terá ao final do mês.

IMPORTANTE: considerando que devemos partir do ICMS a recolher, não interessa saber se a operação do qual ele se originou foi tributada ou não pelo PIS e pela COFINS. Dessa forma, mesmo o ICMS das operações de transferência (não tributadas pelas contribuições) será considerado.

Operações impactadas pela exclusão

Uma vez conhecido o montante do ICMS a ser excluído, é necessário relacioná-lo a cada tipo de CST do PIS e da COFINS. É o que prevê o trecho a seguir da SCI:

b) considerando que na determinação da Contribuição para o PIS/Pasep do período a pessoa jurídica apura e escritura de forma segregada cada base de cálculo mensal, conforme o Código de Situação Ttributária (CST) previsto na legislação da contribuição, faz-se necessário que seja segregado o montante mensal do ICMS a recolher, para fins de se identificar a parcela do ICMS a se excluir em cada uma das bases de cálculo mensal da contribuição;

E a SCI ainda complementa:

c) a referida segregação do ICMS mensal a recolher, para fins de exclusão do valor proporcional do ICMS, em cada uma das bases de cálculo da contribuição, será determinada com base na relação percentual existente entre a receita bruta referente a cada um dos tratamentos tributários (CST) da contribuição e a receita bruta total, auferidas em cada mês;

A exclusão do ICMS será feita, portanto, de forma proporcional à receita bruta de cada CST, conforme relacionados a seguir:

Código	Descrição
01	Operação Tributável com Alíquota Básica
02	Operação Tributável com Alíquota Diferenciada
03	Operação Tributável com Alíquota por Unidade de Medida de Produto
04	Operação Tributável Monofásica – Revenda a Alíquota Zero
05	Operação Tributável por Substituição Tributária
06	Operação Tributável a Alíquota Zero
07	Operação Isenta da Contribuição
08	Operação sem Incidência da Contribuição
09	Operação com Suspensão da Contribuição

A SCI, a partir da página 24, nos traz exemplos que ajudam a entender essa dinâmica. Veja um caso:

Situação 2: A empresa auferiu no período receita bruta mensal de R$ 100.000,00, sendo 60% correspondente a vendas submetidas à alíquota básica da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins (CST 01) e 40% correspondente a vendas submetidas à alíquota zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins (CST 06). Considerando que o valor do ICMS a Recolher corresponda a R$ 10.000,00.

Tem-se então:

– Valor do ICMS a Recolher apurado no período: R$ 10.000,00

– Valor do ICMS a excluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins correspondente ao CST 01: R$ 6.000,00 (base de 

cálculo tributável de PIS/Pasep e Cofins)

– Valor do ICMS a excluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins correspondente ao CST 06: R$ 4.000,00 (base de cálculo não tributável de PIS/Pasep e Cofins)

Vejam que partimos do ICMS recolhido, sem analisar se o mesmo se originou de operações tributadas pelo PIS e pela COFINS. Encontrado o valor, aí sim é feita a segregação de acordo com a receita bruta de cada CST. O ajuste não é feito item a item ou operação por operação. Será feito um rateio pelo CST das contribuições.

Não estaremos, portanto, excluindo o ICMS efetivamente incidente em cada produto, haja vista “a completa inviabilidade de estabelecer, do valor do ICMS a recolher em cada período mensal, a qual mercadoria, bem ou serviço se refere, na sua individualidade”, como reconhece a própria RFB na SCI.

Onde buscar o valor do ICMS a ser excluído?

Como dito no início, a RFB entende que não é o valor do ICMS destacado no documento fiscal que será excluído, mas apenas o recolhido. E para tanto, a SCI prevê:

d) para fins de proceder ao levantamento dos valores de ICMS a recolher, apurados e escriturados pela pessoa jurídica, devem-se preferencialmente considerar os valores escriturados por esta, na escrituração fiscal digital do ICMS e do IPI (EFD-ICMS/IPI), transmitida mensalmente por cada um dos seus estabelecimentos, sujeitos à apuração do referido imposto;

E complementa a Solução de Consulta Interna:

e) no caso de a pessoa jurídica estar dispensada da escrituração do ICMS, na EFD-ICMS/IPI, em algum(uns) do(s) período(s) abrangidos pela decisão judicial com trânsito em julgado, poderá ela alternativamente comprovar os valores do ICMS a recolher, mês a mês, com base nas guias de recolhimento do referido imposto, atestando o seu recolhimento, ou em outros meios de demonstração dos valores de ICMS a recolher, definidos pelas Unidades da Federação com jurisdição em cada um dos seus estabelecimentos.

O caminho prioritário, portanto, é buscar o ICMS a própria apuração da EFD-ICMS/IPI. Neste caso, não é necessário comprovar se o valor foi efetivamente recolhido aos cofres públicos estaduais. Não havendo a EFD-ICMS/IPI, aí sim poderá comprovar o valor a partir das guias de recolhimento ou mesmo em outra obrigação acessória do estado, como é o caso da GIA em São Paulo.

Como fica na Nota Fiscal e na EFD-Contribuições?

Para os casos em que a decisão judicial não foi explícita quanto ao ICMS que poderá ser excluído, considerando a SCI, o contribuinte deve emitir normalmente seus documentos fiscais, sem considerar qualquer exclusão da base de cálculo das contribuições.

A escrituração desse documento fiscal na EFD-Contribuições também seguirá normal. O ajuste da exclusão será feito apenas no Bloco M (Apuração). E, neste ponto, a EFD-Contribuições sofrerá ajustes a partir da competência janeiro/2019, para especificar essa exclusão do ICMS.

Basicamente, portanto, o documento fiscal será emitido e escriturado normalmente. A base de cálculo das contribuições também chegará inalterada no Bloco M. Na EFD-Contribuições atual, o ajuste se dará após o valor calculado das contribuições, usando o campo 10 (Valor total dos ajustes de redução da contribuição social apurada); e a partir de janeiro/2019 o ajuste será feito após a base de cálculo (e antes do valor calculado das contribuições), usando o novo campo 06 (Valor total dos ajustes de redução da base de cálculo da contribuição). Será necessário, ainda, escriturar os novos registros M215 e M615 para especificar o ajuste.

Somente aquelas empresas com decisão judicial declarando a exclusão do ICMS destacado poderão ajustar diretamente na escrituração do documento fiscal a base de cálculo das contribuições, que, neste caso, já traria o valor reduzido no Bloco M, não sendo necessário mais nenhum ajuste.

Outro ponto a observar: sempre que tivermos alguma mudança na apuração, em decorrência de uma decisão judicial, se faz necessária a escrituração, ainda, do registro 1010 (Processo Referenciado – Ação Judicial). Também será necessário detalhar os ajustes à base de cálculo das contribuições no registro 1050 (Detalhamento de Ajustes de Base de Cálculo – Valores Extra Escrituração), que será inserido na EFD-Contribuições a partir de janeiro/2019. Nele será demonstrada a segregação do ICMS a ser excluído entre os diversos CST.

Como será a fiscalização?

Considerando a exclusão do ICMS recolhido, esse valor será encontrado na apuração do imposto na EFD-ICMS/IPI. Somando os valores de todos os estabelecimentos, teremos o montante a ser usado para rateio entre os CST das contribuições.

Com o novo registro 1050 da EFD-Contribuições, o contribuinte terá que indicar, ainda, tanto o CNPJ do estabelecimento como o número de recibo da declaração a que se refere o ajuste, possibilitando que o fisco verifique nas EFD-ICMS/IPI se o valor do ICMS a ser excluído está realmente correto.

Como já havia sinalizado o fisco no Parecer Normativo COSIT nº 1/2017:

A vinculação da RFB à decisão do STF implica o reconhecimento da inconstitucionalidade da cobrança (pagamento indevido ou a maior), mas não implica o dever de deferir pedidos de restituição sem prévia análise quanto à efetiva existência ou disponibilidade do direito creditório junto à RFB.

Portanto, não é porque você tem uma decisão judicial que o fisco simplesmente acatará o valor que você informar nas obrigações acessórias. Ele checará se esse valor realmente está correto e, com os controles que já tem e que ganhará, isso ficará bem mais fácil.

Conclusão

Há tempos não via uma medida da Receita Federal ser tão criticada. Diariamente são publicados artigos e notícias na mídia. E isso é muito positivo, pois os contribuintes não devem simplesmente acatar os entendimentos do fisco.

O objetivo deste artigo, no entanto, foi apenas apresentar o entendimento da RFB quanto à exclusão do ICMS e evidenciar os riscos a que estão sujeitas as empresas que adotarem caminho diverso, quando desprovidos de uma medida judicial que especifique qual ICMS poderá será excluído.

A decisão sobre como proceder, portanto, ficará a cargo de cada empresa, que ponderará entre os riscos e benefícios, até que tenhamos algo mais concreto por parte do judiciário. E, neste sentido, seria de extrema importância termos, o quanto antes, a decisão do STF quanto aos Embargos de Declaração impetrados pela PGFN. Afinal, após esperarmos 10 anos, desde que essa discussão chegou ao STF, considerávamos apenas cumpri-la e não ter que interpretá-la.